• Introdução

Neste texto da série de artigos sobre créditos de PIS e Cofins, vamos tratar de aluguéis de prédios, máquinas e equipamentos. E este também é um dos créditos aplicáveis a todos os tipos de empresas e, como nos demais casos, envolve riscos e oportunidades.

Além das questões especificas que serão aqui tratadas, é fundamental verificar as regras gerais abordadas no artigo Como aproveitar créditos de PIS e Cofins? Regras gerais., que também traz links para diversos artigos sobre a temática.

• Abrangência

Conforme prevê o art. 3º, IV, das Leis nºs 10.637/2002 e 10.833/2003, do valor apurado das contribuições é possível aproveitar créditos em relação a “aluguéis de prédios, máquinas e equipamentos, pagos a pessoa jurídica, utilizados nas atividades da empresa”.

Destaca-se que neste caso a legislação não restringe o crédito à área produtiva da pessoa jurídica. Alcança todas as atividades da empresa, de forma direta e indireta (Solução de Consulta Cosit nº 95/2015), tais como produção, administrativo e comercial.

E este ponto é motivo de erros no aproveitamento deste crédito, pois é comum as empresas aproveitarem apenas dos gastos da área produtiva. Por isso fazemos novamente o alerta: cada tipo de crédito tem um perfil. Alguns estão limitados à área produtiva, a exemplo dos insumos; outros não, como ocorre com energia e aluguel.

• Veículos

A legislação prevê que a possibilidade de aproveitamento de créditos sobre “aluguéis de prédios, máquinas e equipamentos”. Não consta entre esses itens, portanto, a possibilidade de créditos sobre aluguel de veículos.

Neste sentido, inclusive, a Solução de Consulta Cosit nº 18/2020, ao prever que “as despesas com aluguel de veículos utilizados na prestação de serviços não se enquadram entre as hipóteses geradoras de crédito”. Nesta mesma decisão, a Receita Federal também é contrária à possibilidade de inclusão desses gastos na categoria de insumos (inciso II), que muitas vezes é utilizado quando o contribuinte não consegue enquadrar determinado gastos nos demais itens (incisos I e III a XI). A justificativa, neste caso, é que os aluguéis não enquadram na expressão “bens e serviços” do inciso II.

Também contrária ao crédito sobre a locação de veículos, temos as Soluções de Consulta Cosit nº 99110/2017 e 1/2014.

• Empilhadeiras

Seguindo a linha de raciocínio do tópico anterior, a Receita Federal, por meio da Solução de Consulta DISIT/SRRF03 nº 3008/2021, definiu que não há direito a crédito “sobre os valores pagos a pessoa jurídica a título de aluguel de empilhadeiras, pois o aluguel de veículos não é abrangido pela hipótese de creditamento”. Também contrária à possibilidade deste crédito foi o Acórdão do CARF nº 3301.004.059 – 3ª Câmara / 1ª Turma Ordinária.

Em ambos os casos, a questão é saber se a empilhadeira seria um veículo ou máquina, uma vez que no último caso estaria alcançado pela regra de crédito. Um ponto de defesa ao crédito que entendo que poderia ser usado como argumento é o fato das empilhadeiras estarem classificadas na TIPI na seção XVI, de máquinas e aparelhos, e não na seção XVII, relacionada a material de transporte, que inclui, por exemplo, os veículos automotores.

De qualquer forma, seria uma discussão jurídica na qual já há manifestação contrária da Receita Federal e do CARF.

• Terrenos

Apesar da legislação mencionar apenas “aluguéis de prédios, máquinas e equipamentos”, a Receita Federal, neste caso, não seguiu uma interpretação literal, permitindo a possibilidade de créditos sobre o aluguel de terrenos, como é possível observar na Solução de Consulta Cosit nº 99097/2017.

• Imóvel rural, máquinas, equipamentos e arrendamento agrícola

Conforme prevê a Solução de Consulta Cosit nº 67/2020, parcialmente transcrita a seguir:

A remuneração paga pela arrendatária em relação a bem arrendado é considerada aluguel para os fins do art. 3º, IV, da Lei nº 10.833, de 2003; consequentemente, o pagamento por parte da arrendatária a pessoa jurídica arrendadora pelo uso de imóvel rural, bem como pelo uso de máquinas e equipamentos destinados a gerar energia elétrica para consumo empresarial próprio, podem gerar créditos da não cumulatividade da Cofins.

Portanto, tanto o aluguel de imóvel rural, quanto de máquinas e equipamentos, mesmo que usados para geração de energia, permitem o aproveitamento de créditos do PIS e da Cofins.

Também favorável ao crédito temos a Solução de Consulta Cosit nº 331/2017, ao prever:

A remuneração paga pelo arrendatário em relação ao bem arrendado é denominada de aluguel, representando a retribuição pelo uso e gozo do bem imóvel.

A Lei nº 4.504, de 30 de novembro de 1964 (Estatuto da Terra), e a Lei nº 8.629, de 25 de fevereiro de 1993, definem “imóvel rural” como sendo o prédio rústico, de área contínua qualquer que seja a sua localização, que se destine ou possa se destinar à exploração agrícola, pecuária, extrativa vegetal, florestal ou agroindustrial, quer através de planos públicos de valorização, quer através de iniciativa privada.

É princípio geral de hermenêutica que onde a lei não distingue não cabe ao intérprete distinguir. Desta forma, o conceito de prédio contido no inciso IV do art. 3º da Lei nº 10.637, de 2002, engloba tanto o prédio urbano construído como o prédio rústico não edificado.

• Cota condominial, multa e juros

Como ocorre com outros créditos, a intepretação da Receita Federal sobre os créditos é bastante literal. Dessa forma, como a legislação prevê créditos sobre “aluguéis”, o entendimento do fisco é que os demais dispêndios suportados pelo locatário em decorrência da locação do imóvel, a exemplo da cota condominial, não se incluem entre as possibilidades de créditos. Neste sentido a Solução de Consulta Cosit nº 248/2019.

Da mesma forma, “os valores pagos a título de multas e juros de mora devidos em razão de impontualidade no pagamento do aluguel não devem ser incluídos no cálculo desse crédito”, conforme prevê a Solução de Consulta Cosit nº 485/2017.

• Área portuária

A pessoa jurídica que explora o transporte aéreo de pessoas e cargas na modalidade táxi aéreo, desde que não sejam aplicáveis as regras especiais de creditamento das concessionárias de serviços públicos, pode descontar crédito em relação aos valores pagos pela concessão de uso de área aeroportuária, com ou sem edificação, conforme prevê a Solução de Consulta Cosit nº 474/2017.

E apesar desta decisão ser específica para transporte aérea, o raciocínio é o mesmo para outros casos, como no transporte marítimo ou ferroviário.

• Alojamento de trabalhadores

O aproveitamento de créditos sobre despesas com aluguéis não está restrito à área produtiva da empresa. E pouco importa se o gasto está ligado à sede ou filial da empresa. É necessário, no entanto, que o gasto esteja ligado às atividades da empresa.

Por esse motivo, conforme Consulta Cosit nº 2/2016, os imóveis locados para alojamento de trabalhadores não são considerados como “utilizados nas atividades da empresa” e, portanto, não admitem crédito nesta hipótese.

• Bens que já pertenceram à empresa

Desde 31.07.2004, é vedada a possibilidade de aproveitamento de créditos sobre aluguel de bens que já tenham integrado o patrimônio da pessoa jurídica (art. 31 da Lei nº 10.865/2004).

Essa medida visa coibir que o contribuinte aliene os bens de sua propriedade, que não geram mais créditos, e passe a alugá-los com a finalidade de aproveitar créditos.

• Pagamentos a pessoa física

Conforme prevê o art. 3º, IV, das Leis nºs 10.637/2002 e 10.833/2003, é possível aproveitar créditos em relação a “aluguéis de prédios, máquinas e equipamentos, pagos a pessoa jurídica, utilizados nas atividades da empresa”.

Veja que a legislação reforçou neste crédito a regra geral que limita os créditos a pagamentos a pessoa jurídica. Não é incomum, no entanto, encontrarmos empresas que possuem gastos elevados de aluguel que são pagos a pessoa física.

E isso é desvantagem tanto ao locador quanto ao locatário. Este último, pelo fato de não ter direito a crédito; o primeiro, pela carga tributária incidente da pessoa física, que no caso de um aluguel de valor elevado será tributado à faixa de 27,5% da tabela progressiva. Na pessoa jurídica, esse valor recebido seria tributado a 11,33%, considerando a incidência de PIS, Cofins, IRPJ e CSLL (considerando Lucro Presumido, uma vez que esta atividade é vedada no Simples Nacional).

• Alternativa à aquisição de bens

Conforme prevê o art. 3º das Leis nºs 10.637/2002 e 10.833/2003, no caso de “máquinas, equipamentos e outros bens para o ativo imobilizado”, os créditos estão restritos aos “adquiridos ou fabricados para locação a terceiros, ou para utilização na produção de bens destinados à venda ou na prestação de serviços”.

Estes créditos não são tão abrangentes quanto os gastos com aluguéis, que alcançam todas as atividades da empresa. Dessa forma, no caso da aquisição de um computador, por exemplo, para a área administrativa, não será possível o aproveitamento de créditos. A locação desse computador para o mesmo uso já permitirá o aproveitamento de crédito.

Isso deve ser considerado, portanto, antes da empresa tomar qualquer decisão, pois em termos de aproveitamento de créditos, pode ser mais vantajoso alugar um bem a comprá-lo.

• Momento de aproveitamento do crédito

No caso dos aluguéis, o crédito será apurado sobre o valor incorrido no mês. Ou seja, não está ligado ao seu efetivo pagamento. Adota-se neste caso, como em outros, o regime de competência (Solução de Consulta Cosit nº 485/2017).