Apesar do tributo ter previsão de extinção com a REFORMA TRIBUTÁRIA, analisaremos o crédito fiscal do IPI quando da aquisição de matérias-primas, produtos intermediários e materiais de embalagem, na sistemática da não cumulatividade.
Recentemente o STJ, em tese de recurso repetitivo, decidiu – através do REsp 1976618/RJ, que os fabricantes de produtos na condição de NÃO TRIBUTADOS constantes da TIPI também poderão apropriar-se dos créditos de IPI, na sistemática do previsto no art. 11 da Lei de nº 9.779/1999.
Diante desta novidade da jurisprudência entendemos ser oportuno discorrer sobre os créditos do IPI, que podem ser apropriados por aqueles fabricantes, podendo a recuperação retroagir aos últimos 5 anos.
1 – Introdução
A não cumulatividade como princípio estruturante de tributos como o IPI, busca evitar a incidência em cascata e promover maior justiça fiscal. Nesse contexto, os créditos de IPI decorrentes da aquisição de insumos utilizados na industrialização são fundamentais para a neutralidade do imposto.
2 – Fundamento Constitucional e Legal do Crédito de IPI
O crédito do IPI está fundamentado no art. 153, §3º, II da Constituição Federal de 1988, que determina a aplicação do princípio da não cumulatividade ao imposto:
“O imposto previsto no inciso IV [IPI] será não cumulativo, compensando-se o que for devido em cada operação com o montante cobrado nas anteriores.”
A legislação de regência regulamenta essa diretriz por meio do Decreto nº 7.212/2010, conhecido como Regulamento do IPI (RIPI/2010), especialmente nos artigos 226 a 229.
3 – Conceituação dos Insumos Geradores de Crédito
O art. 226 do RIPI/2010 estabelece que:
“É assegurado ao estabelecimento industrial o direito de creditar-se do imposto relativo à entrada de matérias-primas, produtos intermediários e materiais de embalagem adquiridos para emprego na industrialização.”
O RIPI/2010, para fins de distinção, classifica os créditos escriturais do IPI nas seguintes categorias:
a. Créditos básicos (artigos 226 a 228 do RIPI/2010);
b. Créditos por devolução ou retorno de produtos (artigos 229 a 235 do RIPI/2010);
c. Créditos como incentivos (artigos 236 a 239 do RIPI/2010);
d. Créditos de outra natureza (artigo 240 do RIPI/2010);
e. Do crédito presumido como ressarcimento de contribuições (artigos 241 a 250 do RIPI/2010).
3.1 – Matéria-prima
São os bens que integram fisicamente o produto. A Instrução Normativa SRF nº 33/99 os define como:
“(…) os produtos que se incorporam ao novo produto como elemento indispensável à sua composição.”
Exemplo: o algodão utilizado na produção de tecidos.
3.2 – Produto Intermediário
Incluem-se nessa categoria os bens consumidos no processo produtivo, ainda que não se integrem fisicamente ao produto. São insumos essenciais ao funcionamento das operações industriais.
Exemplo: agentes de limpeza de máquinas que operam continuamente.
3.3 – Material de Embalagem
Compreendem os elementos destinados a acondicionar e proteger o produto. Podem ser classificados como:
a) Primários, que entram em contato direto com o produto.
b) Secundários, utilizados na apresentação ou transporte.
4 – Requisitos para a Tomada de Crédito
Para que o crédito do IPI seja legítimo, é necessário que:
a) Haja a efetiva aquisição de insumos tributados por pessoa jurídica contribuinte do IPI;
b) O bem seja utilizado diretamente no processo produtivo;
c) Exista a escrituração adequada nos livros fiscais (art. 226, §1º do RIPI/2010);
d) O imposto esteja destacado na nota fiscal de aquisição.
O STF já pacificou entendimento sobre a aplicação do princípio da não cumulatividade ao IPI, mas as regras para o aproveitamento do crédito ainda são interpretadas com rigidez pela Receita Federal.
Nesse sentido, dispõe o artigo 226 do RIPI/2010 que os estabelecimentos industriais e os que lhes são equiparados poderão creditar-se:
a. do imposto relativo à MP, PI e ME, adquiridos para emprego na industrialização de produtos tributados, incluindo-se, entre as MP e os PI, aqueles que, embora não se integrando ao novo produto, forem consumidos no processo de industrialização, salvo se compreendidos entre os bens do Ativo Permanente;
b. do imposto relativo à MP, PI e ME, quando remetidos a terceiros para industrialização sob encomenda, sem transitar pelo estabelecimento adquirente;
c. do imposto relativo à MP, PI e ME, recebidos de terceiros para industrialização de produtos por encomenda, quando estiver destacado ou indicado na Nota Fiscal;
d. do imposto destacado em Nota Fiscal relativa a produtos industrializados por encomenda, recebidos do estabelecimento que os industrializou, em operação que dê direito ao crédito;
e. do imposto pago no desembaraço aduaneiro;
f. do imposto mencionado na Nota Fiscal que acompanhar produtos de procedência estrangeira, diretamente da repartição que os liberou, para estabelecimento, mesmo exclusivamente varejista, do próprio importador;
g. do imposto relativo a bens de produção recebidos por comerciantes equiparados a industrial;
h. do imposto relativo aos produtos recebidos pelos estabelecimentos equiparados a industrial que, na saída destes, estejam sujeitos ao imposto, nos demais casos não compreendidos nas letras “e” a “g”;
i. do imposto pago sobre produtos adquiridos com imunidade, isenção ou suspensão quando descumprida a condição, em operação que dê direito ao crédito; e
j. do imposto destacado nas Notas Fiscais relativas a entregas ou transferências simbólicas do produto, permitidas neste Regulamento.
5 – Não geram Crédito
O art. 227 do RIPI/2010 elenca hipóteses de vedação, como:
a) Aquisição de insumos isentos, com alíquota zero ou não tributados;
b) Compra de bens de empresas optantes pelo Simples Nacional (art. 57 da LC 123/2006);
c) Insumos não utilizados na atividade industrial.
6 – Escrituração dos Créditos Fiscais do IPI
O direito à utilização do crédito está subordinado ao cumprimento das exigências previstas para a sua escrituração, previstas no RIPI/2010.
Assim, analisando esse Regulamento, temos as seguintes exigências básicas para escrituração dos créditos fiscais relativos às aquisições de insumos pelo estabelecimento industrial:
a. os insumos devem destinar-se à industrialização de produtos, ainda que tributados com alíquota 0% (zero por cento), salvo se eles forem Não Tributados (NT) ou saídos com suspensão cujo estorno seja expressamente determinado pela legislação;
b. os créditos devem ser escriturados por ocasião da efetiva entrada dos insumos no estabelecimento industrial, com base em documento que lhes confira legitimidade, ou seja, Nota Fiscal idônea emitida de acordo com todos os requisitos regulamentares exigidos, observado o prazo de 5 (cinco) dias.
Base Legal: Arts. 251, caput, I e II, § 1º, 257 e 446, caput do RIPI/2010
7 – Crédito extemporâneo:
A escrituração dos créditos do IPI deve ser efetuada por ocasião da efetiva entrada dos produtos no estabelecimento industrial ou equiparado a industrial, com base em documento que lhes confira legitimidade.
Conforme artigo 446 do RIPI/2010, deverá ser observado o prazo de 5 (cinco) dias para escrituração do documento fiscal, contados da data do respectivo documento a ser escriturado, ou seja, a escrituração fiscal não poderá ficar atrasada por mais de 5 (cinco) dias.
Entretanto, há casos em que o contribuinte deixa de efetuar o lançamento do crédito no prazo regularmente estabelecido, isto é, no próprio período de apuração em que os insumos entram efetivamente no estabelecimento. Nesses casos, a escrituração desses créditos poderá ser feita extemporaneamente (fora do prazo regulamentar), desde que o contribuinte possa provar a legitimidade do crédito.
Base Legal: Arts. 251, caput, I e II e 446, caput do RIPI/2010 e; Parecer Normativo CST nº 65/1979
8 – Prescrição do direito ao crédito fiscal:
O direito à escrituração extemporânea do crédito de que trata o capítulo 6 prescreve em 5 (cinco) anos contados da data da entrada dos insumos no estabelecimento industrial ou equiparado a industrial, documentados pelas respectivas Notas Fiscais, de acordo com entendimento exposto no Parecer Normativo CST nº 515/1971.
9 – Jurisprudência e Posicionamento da Receita Federal
A jurisprudência do Superior Tribunal de Justiça (STJ) tem adotado uma interpretação mais ampla, com base na essencialidade e relevância do insumo para a atividade produtiva. Em contrapartida, a Receita Federal, via Soluções de Consulta, continua utilizando critérios estritos.
Exemplo:
a) Solução de Consulta COSIT nº 144/2016 – Reconhece o direito ao crédito somente quando o insumo é diretamente consumido no processo de industrialização.
b) STJ – REsp 1.221.170/PR (2018) – Definiu que é possível o crédito de PIS/COFINS para insumos essenciais ao processo produtivo. Apesar de não tratar diretamente do IPI, essa decisão influencia interpretações análogas.
10 – Considerações Finais
O correto aproveitamento do crédito fiscal do IPI é essencial para a competitividade da indústria brasileira. A compreensão clara sobre o que se qualifica como matéria-prima, produto intermediário e material de embalagem, bem como o atendimento aos requisitos legais, evita litígios e autuações fiscais.
A jurisprudência mais recente tende a reconhecer a importância da análise funcional dos insumos à luz da essencialidade, ampliando o escopo do crédito e promovendo maior coerência com o princípio da não cumulatividade.
Bibliografias:
– Constituição da República Federativa do Brasil de 1988. Disponível em: http://www.planalto.gov.br
– Decreto nº 7.212, de 15 de junho de 2010. Regulamenta a cobrança, fiscalização, arrecadação e administração do IPI.
– Lei Complementar nº 123, de 14 de dezembro de 2006. Institui o Estatuto Nacional da Microempresa e da Empresa de Pequeno Porte.
– Instrução Normativa SRF nº 33/1999. Dispõe sobre a apropriação de créditos do IPI.
– SUPERIOR TRIBUNAL DE JUSTIÇA. REsp 1.221.170/PR, Rel. Min. Napoleão Nunes Maia Filho, DJe 24/05/2018.
– RECEITA FEDERAL DO BRASIL. Solução de Consulta COSIT nº 144/2016. Disponível em: http://normas.receita.fazenda.gov.br.